2005年高級會計(jì)師考試《高級會計(jì)實(shí)務(wù)》考試大綱（二）

　　第二章　收　入

　　收入是指企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日?；顒又兴纬傻慕?jīng)濟(jì)利益的總流入，包括商品銷售收入、勞務(wù)收入、利息收入、使用費(fèi)收入、租金收入及股利收入等，但不包括為第三方或客戶代收的款項(xiàng)。按照其性質(zhì)，收入可以分為商品銷售收入、勞務(wù)收入和讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等而取得的收入。

　　一、商品銷售收的確認(rèn)與計(jì)量

　?。ㄒ唬┥唐蜂N售收入的確認(rèn)的條件

　　商品銷售收入只有同時符合以下四項(xiàng)條件時，才能加以確認(rèn)。

　　1.商品所有權(quán)上的風(fēng)險，主要是指商品所有者承擔(dān)該商品價值發(fā)生損失的可能性。比如，商品發(fā)生減值、發(fā)生毀損的可能性。商品所有權(quán)上的報酬，主要是指商品所有者預(yù)期可獲得的商品中包含的未來經(jīng)濟(jì)利益，比如商品價值的增加及商品的使用所形成的經(jīng)濟(jì)利益等。

　　商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給了購貨方，指風(fēng)險和報酬均轉(zhuǎn)移給了購貨方。當(dāng)一項(xiàng)商品發(fā)生的任何損失均不需要銷貨方承擔(dān)，帶來的經(jīng)濟(jì)利益也不歸銷貨方所有，則意味著該商品所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬已從該銷貨方轉(zhuǎn)出。

　　判斷一項(xiàng)商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬是否已轉(zhuǎn)移給買方，需要關(guān)注該項(xiàng)交易的實(shí)質(zhì)而不是形式。通常，所有權(quán)憑證的轉(zhuǎn)移或?qū)嵨锏慕桓妒切枰紤]的重要因素。

　　2.企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施控制。

　　對售出商品實(shí)施繼續(xù)管理，既可能源于仍擁有商品的所有權(quán)，也可能與商品的所有權(quán)沒有關(guān)系，如果商品售出后企業(yè)仍保留前與該商品的所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，則說明此項(xiàng)銷售商品交易沒有完成，銷售不能成立，不能確認(rèn)收入。同樣地，如果商品售出后企業(yè)仍對售出的商品可以實(shí)施控制，也說明此項(xiàng)銷售沒有完成，不能確認(rèn)收入。

　　3.與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。

　　在銷售商品的交易中，與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益主要表現(xiàn)為銷售商品的價款。銷售商品的價款能否有把握收回，是收入確認(rèn)的一個重要條件。企業(yè)在銷售商品時，如估計(jì)價款收回的可能性不大，即使收入確認(rèn)的其他條件均已滿足，也不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。

　　銷售商品的價款能否收回，主要根據(jù)企業(yè)以前和買方交往的直接經(jīng)驗(yàn)，或從其他方面取得的住處和政府的有關(guān)政策等進(jìn)行判斷。

　　4.相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。

　　收入能否可靠地計(jì)量，是確認(rèn)收入的基本前提。企業(yè)在銷售商品時，售價通常已經(jīng)確定。但銷售過程中由于某種不確定因素，也有可能出現(xiàn)售價變動的情況，則新的售價未確定前不應(yīng)確認(rèn)收入。

　　根據(jù)收入和費(fèi)用配比原則，與同一項(xiàng)銷售有關(guān)的收入和成本應(yīng)在同一會計(jì)期間予以確認(rèn)。因此，成本不能可靠計(jì)量，相關(guān)的收入也不能確認(rèn)。

　　如已收到價款，收到的價款應(yīng)確認(rèn)為一項(xiàng)負(fù)債。

　　企業(yè)在運(yùn)用以上四項(xiàng)條件進(jìn)行商品銷售收入確認(rèn)時，必須仔細(xì)地分析每項(xiàng)交易的實(shí)質(zhì)。只有交易同時符合這四項(xiàng)條件，才能確認(rèn)收入。

　?。ǘ┥唐蜂N售收入的計(jì)量

　　銷售商品的收入按企業(yè)與購貸方簽訂的合同或協(xié)議金額或雙方接受的金額進(jìn)行計(jì)量；無合同或協(xié)議的，應(yīng)依據(jù)購銷雙方都同意或都能接受的價格進(jìn)行計(jì)量。

　?。ㄈ┨厥馇闆r下商品銷售收入的確認(rèn)與計(jì)量

　　1.需要安裝和檢驗(yàn)情況下的商品銷售收入的確認(rèn)。

　　購買方在接受交貨以及安裝和檢驗(yàn)完畢前，銷售方一般不應(yīng)確認(rèn)收入；但如果安裝程序比較簡單或檢驗(yàn)是為最終確定合同價格而必須進(jìn)行的程序，則可以在商品發(fā)出時或在商品裝運(yùn)時確認(rèn)收入。

　　2.附有銷售退回條件的商品銷售收入的確認(rèn)。

　　如果企業(yè)能夠按照以往的經(jīng)驗(yàn)對退貨的可能性做出合理估計(jì)，應(yīng)在發(fā)出商品時，將估計(jì)不會發(fā)生退貨的部分確認(rèn)收入，估計(jì)可能發(fā)生退貨的部分，不確認(rèn)收入；如果企業(yè)不能合理地確定退貨的可能性，則在售出商品的退貨期滿時確認(rèn)收入。

　　3.代銷商品收入的確認(rèn)。

　　（1）視同買斷代銷方式下商品銷售收入的確認(rèn)。

　　委托方在交付商品時不確認(rèn)收入，受托方也不作為購進(jìn)商品處理。受托方將商品銷售后，應(yīng)按實(shí)際售價確認(rèn)為銷售收入，并向委托方開具代銷清單。委托方收到代銷清單時，再確認(rèn)收入。

　?。?）收取手續(xù)費(fèi)代銷方式下商品銷售收入的確認(rèn)。

　　委托方應(yīng)在收到受托方交付的代銷清單時，確認(rèn)收入；受托方在商品銷售后，按應(yīng)收取的手續(xù)費(fèi)確認(rèn)收入。

　　4.分期收款銷售商品收入的確認(rèn)。

　　企業(yè)應(yīng)按合同約定的收款日期分期確認(rèn)收入。同時，按商品全部銷售成本與全部銷售收入的比率計(jì)算出本期應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)的銷售成本。

　　5.售后回購情況下商品銷售收入的確認(rèn)。

　　企業(yè)銷售商品在附有回購協(xié)議的情況下，發(fā)出商品的實(shí)際成本與銷售價格以及相關(guān)稅費(fèi)之間的差額，作為特轉(zhuǎn)庫存商品差價核算，不確認(rèn)收入。

　　如果回購價格大于原售價的，應(yīng)在銷售與回購期間內(nèi)按期計(jì)提利息費(fèi)用，計(jì)提的利息費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期財務(wù)費(fèi)用。企業(yè)日后重新購回該項(xiàng)商品時，按購入商品處理。

　　6.售后租回情況下商品銷售收入的確認(rèn)。

　?。?）售后租回形成一項(xiàng)融資租賃的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額作為遞延收益處理，并在租賃期資產(chǎn)的折舊年限進(jìn)行攤銷，調(diào)整該資產(chǎn)的折舊費(fèi)用。

　?。?）售后租回形成一項(xiàng)經(jīng)營租賃的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額作為遞延收益處理，并在租賃期內(nèi)按照租金支付比例分?jǐn)偂?/p>

　　7.房地產(chǎn)銷售收入的確認(rèn)。

　　在房地產(chǎn)銷售中，房地產(chǎn)的法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移給買方，通常表明其所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬尚未轉(zhuǎn)移，企業(yè)應(yīng)確認(rèn)銷售收入。在法定所有權(quán)轉(zhuǎn)移后，所有權(quán)上的風(fēng)險和報酬尚未轉(zhuǎn)移的情況下，企業(yè)應(yīng)分析交易的實(shí)質(zhì)，確定是否作為銷售處理，或作為籌資、租賃或利潤分成處理。確定作為銷售處理的，賣方在繼續(xù)涉入的期間內(nèi)不應(yīng)確認(rèn)收入。

　　房地產(chǎn)經(jīng)營商事先與買方簽訂合同（該合同是不可撤銷的），按合同要求開發(fā)房地產(chǎn)的，應(yīng)按建造合同的處理原則處理。

　　8.以舊換新銷售商品收入的確認(rèn)。

　　以舊換新銷售的商品按照商品銷售的方法確認(rèn)收入，回收的商品作為購進(jìn)商品處理。

　　（四）銷售折讓和銷售退回的處理

　　1.銷售折讓的處理。

　　銷售折讓是企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價上給予的減讓。發(fā)生銷售折讓時，應(yīng)在實(shí)際發(fā)生時沖減當(dāng)期的銷售收入。

　　2.銷售退回的處理。

　　銷售退回是指企業(yè)售出的商品由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨。

　　銷售退回若發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)收入之前的，應(yīng)當(dāng)將發(fā)出商品的成本轉(zhuǎn)回。銷售退回發(fā)生在企業(yè)確認(rèn)之后的，一般應(yīng)沖減退回當(dāng)月的銷售收入，同時沖減退回當(dāng)月的銷售成本；如該項(xiàng)銷售已經(jīng)發(fā)生現(xiàn)金折扣或銷售折讓的，應(yīng)在退回當(dāng)月一并調(diào)整。具體可按以下情況分別處理：

　?。?）本報告期間銷售的商品在報告期間終了前退回的，沖減退回月份的營業(yè)收入，以及相關(guān)的成本、稅金。

　?。?）以前報告期間銷售的商品在本報告期間終了前退回的，沖減退回月份的營業(yè)收入，以及相關(guān)的楊本、稅金。

　　（3）本報告期間或以前報告期間銷售的商品在報告期間財務(wù)報告批準(zhǔn)報出前退回的，沖減報告期間的營業(yè)收入，以及相關(guān)的成本、稅金。

　?。?）銷售退回時，對已發(fā)生的現(xiàn)金折扣，應(yīng)同時沖減銷售退回當(dāng)期的折扣；如該項(xiàng)銷售在資產(chǎn)負(fù)債表日及之前已發(fā)生現(xiàn)金折扣的，應(yīng)同時沖減報告期間相關(guān)的折扣。

　　二、提供勞務(wù)收入的確認(rèn)與計(jì)量

　?。ㄒ唬┰谕粓蟾嫫陂g內(nèi)開始并完成的勞務(wù)收入的確認(rèn)

　　在同一報告期間內(nèi)開始并完成的勞務(wù)收入的確認(rèn)，并在勞務(wù)完成時確認(rèn)收入，確認(rèn)的金額為合同或協(xié)議總金額。確認(rèn)方法參照商品銷售收的確認(rèn)原則。

　?。ǘ┨峁﹦趧?wù)開始和完成分屬不同報告期間的勞務(wù)收的確認(rèn)

　　勞務(wù)的開始和完成分屬于不同期間的，勞務(wù)收入應(yīng)區(qū)別資產(chǎn)負(fù)債表日勞務(wù)結(jié)果是否能夠可靠地以予以估計(jì)來加以確認(rèn)。

　　1.在資產(chǎn)負(fù)債表日，勞務(wù)的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)

　　在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果提供勞務(wù)的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)，則應(yīng)采用完工百分比法確認(rèn)勞務(wù)收入。完工百分比法是指按照勞務(wù)的完成程度確認(rèn)收入和費(fèi)用的方法。

　　提供勞務(wù)的交易結(jié)果能否可靠估計(jì)，依據(jù)以下條件進(jìn)行判斷。如遇時滿足下列條件，則勞務(wù)的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)：

　　（1）勞務(wù)總收入和總成本能夠可靠地計(jì)量。合同總收入一般根據(jù)雙方簽訂的合同或協(xié)議注明的交易總金額確定。隨著勞務(wù)的不斷提供，可能會根據(jù)實(shí)際情況增加或減少交易總金額，企業(yè)應(yīng)及時調(diào)整合同總收入。勞務(wù)總成本包括至期末止已經(jīng)發(fā)生的成本和完成勞務(wù)將要發(fā)生的成本。

　?。?）與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)。企業(yè)可以從接受勞務(wù)方的信譽(yù)、以往的經(jīng)驗(yàn)以及雙方就結(jié)算方式和期限達(dá)成的協(xié)議等方面進(jìn)行判斷。

　?。?）勞務(wù)的完成程度能夠可靠地確定。勞務(wù)的完成程度通?？梢圆捎靡韵路椒ù_定：

　　方法一：已完成工作的測量。

　　方法二：已經(jīng)提供的勞務(wù)占應(yīng)提供勞務(wù)總量的比例。

　　方法三：已經(jīng)發(fā)生的成本占估計(jì)總成本的比例。

　　在采用完工百分比法確認(rèn)收入時，收入和相關(guān)成本應(yīng)該按以下公式計(jì)算：

　　采用完工百分比法確認(rèn)收入，關(guān)鍵是確定勞務(wù)的完成程度。

　　2.在資產(chǎn)負(fù)債表日，勞務(wù)的結(jié)果不能可靠地估計(jì)。

　　企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日如不能可靠地估計(jì)所提供勞務(wù)的交易結(jié)果，亦即不能同時滿足上述三項(xiàng)條件，則企業(yè)不能按完工百分比法確認(rèn)收入。這時，企業(yè)應(yīng)合理預(yù)計(jì)已經(jīng)收回或?qū)⒁栈氐目铐?xiàng)能彌補(bǔ)多少已經(jīng)發(fā)生的成本，分別以下情況進(jìn)行處理：

　?。?）已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)能夠得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認(rèn)收入；同時，按相同的金額結(jié)轉(zhuǎn)成本，不確認(rèn)利潤。

　?。?）已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)只能部分 地得到補(bǔ)償?shù)?，?yīng)按能夠得到補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)收入，并按已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本結(jié)轉(zhuǎn)成本。確認(rèn)的收金額小于已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本的金額，確認(rèn)為當(dāng)期損失。

　　（3）已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計(jì)全部不能得到補(bǔ)償?shù)?，不?yīng)確認(rèn)收入，但應(yīng)將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本確認(rèn)為當(dāng)期損失。

　?。ㄈ┨厥馇闆r下勞務(wù)收入的確認(rèn)和計(jì)量

　　1.安裝費(fèi)收入。如果安裝費(fèi)是與商品銷售分開的，則應(yīng)在年度終了時根據(jù)安裝的完工程度確認(rèn)收入不敷出；如果安裝費(fèi)是商品銷售收入的一部分，則應(yīng)與所銷售的商品同時確認(rèn)收入。

　　2.廣告費(fèi)收入。宣傳媒介的傭金收入應(yīng)在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為開始出現(xiàn)于公眾面前時予以確認(rèn)。廣告制作的傭金收入應(yīng)在期末根據(jù)項(xiàng)目的完成程度確認(rèn)。

　　3.入場費(fèi)用收入。因藝術(shù)表演、招待宴會以及其他特殊活動而產(chǎn)生的收入，應(yīng)在這些活動發(fā)生時予以確認(rèn)。如果幾項(xiàng)活動的費(fèi)用是一筆預(yù)收的，則這筆預(yù)收款應(yīng)合理分配給每項(xiàng)活動。

　　4. 申請入會費(fèi)和會員費(fèi)收入。這方面的收確認(rèn)應(yīng)以所提供服務(wù)的性質(zhì)為依據(jù)。如果所收費(fèi)用只允許取得會籍，而所有其他服務(wù)或商品都要另行收費(fèi)，則在款項(xiàng)收回不存在任何不確定性時確認(rèn)為收入。如果所收費(fèi)用能使會員期內(nèi)得到各種服務(wù)或出版物，或者以低于非會員所負(fù)擔(dān)的價格購買商品或勞務(wù)，則該項(xiàng)收費(fèi)應(yīng)在整個受益期內(nèi)分期確認(rèn)收入。

　　5.特許權(quán)費(fèi)收入。等許權(quán)費(fèi)收入包括提供初始及后續(xù)服務(wù)、設(shè)備和其他有形資產(chǎn)及專門技術(shù)等方面的收入。其中屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的部分，應(yīng)在這些資產(chǎn)階級的所有權(quán)轉(zhuǎn)移時確認(rèn)為收入；屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的部分，在提供服務(wù)時確認(rèn)為收入。

　　6.訂制軟件收入。訂制軟件主要是指為特定客戶開發(fā)軟件，不包括開發(fā)通用軟件。訂制軟件收入應(yīng)在期末根據(jù)開發(fā)的完工程度確認(rèn)收入。

　　7.定期收費(fèi)。有的企業(yè)與客戶簽訂合同，長期為客戶提供某一種或幾種重復(fù)的勞務(wù)，客房按期支付勞務(wù)費(fèi)。這種情況下，企業(yè)應(yīng)在合同約定的收款日期確認(rèn)收入。

　　8.包括在商品售價內(nèi)的服務(wù)費(fèi)。如商品的售價內(nèi)包括可區(qū)分的在售后一定期限內(nèi)的服務(wù)費(fèi)，企業(yè)應(yīng)在商品銷售實(shí)現(xiàn)時，按售價扣除該項(xiàng)服務(wù)費(fèi)后的余額確認(rèn)為商品銷售收入。服務(wù)費(fèi)遞延到提供服務(wù)的期間內(nèi)確認(rèn)為收入。

　　9.高爾夫球場果嶺券收入。因高爾夫球場會員一次性購買若干果嶺券而收到的款項(xiàng)，不能在收到時確認(rèn)為勞務(wù)收入，而應(yīng)隨著以后提供服務(wù)收回果嶺券時再確認(rèn)收入；全同期滿，未消費(fèi)的果嶺券應(yīng)全部確認(rèn)為收入。

　　因會員在消費(fèi)時購買果嶺券（即企業(yè)在為會員提供服務(wù)時會員購買的果嶺券）而收到的款項(xiàng)，應(yīng)于會員購買果嶺券時確認(rèn)收入。

　　三、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入的確認(rèn)與計(jì)量

　?。ㄒ唬┳尪少Y產(chǎn)使用權(quán)收入的內(nèi)容

　　1.因他人使用本企業(yè)現(xiàn)金而取得的利息收入，主要是指金融企業(yè)存貸款形成的利息收入及同業(yè)之間往來形成的利息收入等。

　　2. 因他人使用本企業(yè)的無形資產(chǎn)（如商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)、專營權(quán)、軟件、版權(quán)）等所形成的使用費(fèi)用收入。

　　讓渡資產(chǎn)使用權(quán)取得的收還包括出租固定資產(chǎn)取得的租金、因債權(quán)投資取得的利息收入及進(jìn)行股權(quán)投資取得的股利收入等。

　?。ǘ├⑹蘸褪褂觅M(fèi)收入的確認(rèn)原則

　　1. 與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠注入企業(yè)。企業(yè)應(yīng)根據(jù)對方的信譽(yù)情況、當(dāng)年的效益情況以及雙方就結(jié)算方式、付款期限等達(dá)成的協(xié)議等方面進(jìn)行判斷。

　　2.收的金額能夠可靠地計(jì)量。

　　（三）利息收入的確認(rèn)與計(jì)量

　　利息收入應(yīng)在每個會計(jì)期末，按未收回的存款或貸款的本金、存續(xù)期間和適當(dāng)?shù)睦视?jì)算并確認(rèn)利息收入。

　　（四）使用費(fèi)收入的確認(rèn)與計(jì)量

　　使用費(fèi)收入應(yīng)按有關(guān)合同，協(xié)議規(guī)定的收費(fèi)時間和方法確認(rèn)。合同、協(xié)議規(guī)定使用費(fèi)一次收取且不提供后期服務(wù)的，慶視同銷售該項(xiàng)資產(chǎn)一次確認(rèn)收入；提供后續(xù)服務(wù)的，應(yīng)在合同、協(xié)議規(guī)定 的有效期內(nèi)分期確認(rèn)收入。合同規(guī)定分期收取使用費(fèi)的，應(yīng)按合同規(guī)定的收款時間和金額，或合同規(guī)定的收費(fèi)方法計(jì)算的金額分期確認(rèn)收入。

　　四、建造合同收的確認(rèn)與計(jì)算

　　（一）建造合同

　　建造合同是指為建造一項(xiàng)資產(chǎn)或者在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的數(shù)項(xiàng)資產(chǎn)而訂立的合同。這時所講的資產(chǎn)是指房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物，以及船舶、飛機(jī)、大型機(jī)械設(shè)備等。

　?。ǘ┙ㄔ旌贤念愋?/p>

　　1. 固定造價合同。

　　固定造價合同是指按照固定的合同價或固定單價確定工程價款的建造合同。

　　2. 成本加成合同。

　　成本加成合同是指以合同允許或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費(fèi)用確定工程價款的建造合同。

　?。ㄈ┖贤杖牒秃贤M(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量

　　1 合同收入的內(nèi)容。

　　合同收入包括合同中規(guī)定的初始收入以及因合同變更、索賠、獎勵等形成的收兩部分。

　　因合同變更而增加的收入、應(yīng)在同時符合以下條件時加以確認(rèn)：

　?。?）客戶能夠認(rèn)可因變更而增加的收入。

　?。?）收入能夠可靠地計(jì)量。

　　索賠款是指因客戶或第三方的原因造成的，由建筑承包商向客房或第三方收取的用于補(bǔ)償不包括在合同造價中的成本的款項(xiàng)。索賠款收入應(yīng)在同時符合以下條件時加以確認(rèn)：

　?。?）根據(jù)談判情況，預(yù)計(jì)對方能夠同意該項(xiàng)索賠。

　?。?）對方同意接受的金額能夠可靠地計(jì)量。

　　獎勵款是指工程達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)時，客房同意支付給建造承包商的額外款項(xiàng)。獎勵款收應(yīng)在同時符合以下條件時加以確認(rèn)：

　?。?）根據(jù)目前合同的完成情況，足以判斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過既定的標(biāo)準(zhǔn)。

　　（2）獎勵金額能夠可靠地計(jì)量。

　　2.合同費(fèi)用的內(nèi)容。

　　合同費(fèi)用包括直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。直接費(fèi)用是指為完成合同所發(fā)生的可以直接計(jì)入合同成本核算對象的各項(xiàng)費(fèi)用支出。直接費(fèi)用包括四項(xiàng)費(fèi)用：耗用的人工費(fèi)、材料費(fèi)、機(jī)械使用費(fèi)和其他直接費(fèi)用。間接費(fèi)用是指企業(yè)下屬的施工單位或生產(chǎn)單位為組織物管理施工生產(chǎn)活動所發(fā)生的費(fèi)用。

　　直接費(fèi)用在發(fā)生時直接計(jì)入合同成本：間接費(fèi)用應(yīng)在期末按系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本。常見的用于間接費(fèi)用分配的方式有人工費(fèi)用比例法和直接費(fèi)用比例法。

　　3.合同收入和合同費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量。

　　在確認(rèn)和計(jì)量建造合同的收和費(fèi)用時，首先應(yīng)當(dāng)判斷建造合同的結(jié)果能否可靠地估計(jì)。

　?。?）在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)。

　　在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)，應(yīng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)當(dāng)期的合同收入和費(fèi)用。在判斷建造合同結(jié)果是否能夠可靠地估計(jì)時，應(yīng)注意區(qū)分固定造價合同和成本加成合同。

　　根據(jù)完工百分比法確認(rèn)建造合同收和費(fèi)用的公式如下：

　　其中，完工進(jìn)度是指累計(jì)完工進(jìn)度。

　?。?）在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果不能可靠地估計(jì)。

　　在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果不能可靠地估計(jì)的，則不能根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和費(fèi)用，而應(yīng)區(qū)別兩種情況進(jìn)行處理：

　?、俸贤杀灸軌蚴栈氐?，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本加以確認(rèn)、合同成本在發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。

　　②合同成本不能收回的，應(yīng)在發(fā)生時立即確認(rèn)為費(fèi)用，不確認(rèn)收入。

　　如果預(yù)計(jì)總成本超過合同預(yù)計(jì)收入，應(yīng)將預(yù)計(jì)損失立即確認(rèn)為費(fèi)用。

　　五、關(guān)聯(lián)方交易收入的確認(rèn)與計(jì)量

　?。ㄒ唬┥鲜泄境鍪圪Y產(chǎn)給關(guān)聯(lián)方的處理

　　1. 正常商品銷售主要是指與企業(yè)日常經(jīng)營業(yè)務(wù)有關(guān)的商品銷售或勞務(wù)提供，例如工業(yè)制造企業(yè)生產(chǎn)并銷售其生產(chǎn)的產(chǎn)品，商業(yè)零售企業(yè)的銷售商品，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售其建造的商品房，施工企業(yè)承接勞務(wù)等。

　?。?）當(dāng)期對非關(guān)聯(lián)方的銷售量占該商品總銷售量的較大比例（通常為20%及以上）的，應(yīng)按對非關(guān)聯(lián)方銷售的加權(quán)平均價格作為對關(guān)聯(lián)方之間同類交易的計(jì)量基礎(chǔ)，并據(jù)以確認(rèn)為收入；實(shí)際交易價格超過確認(rèn)為收的部分，計(jì)入資本公積（關(guān)聯(lián)交易差價，下同）。

　?。?）商品的銷售僅限于上市公司與其關(guān)聯(lián)方之間，或者與非關(guān)聯(lián)方之間的商品銷售未達(dá)到商品總銷售量的較大比例（通常為20%以下）的，當(dāng)實(shí)際交易價格不超過商品賬面價值120%時，按實(shí)際交易價格確認(rèn)為收入；當(dāng)實(shí)際交易價格超過所銷售商品賬面價值120%的，將商品賬面價值的120%確認(rèn)為收入，實(shí)際交易價格超過確認(rèn)為收入的部分，計(jì)入資本公積。

　　有確鑿證據(jù)（例如，歷史資料、同行業(yè)同類商品銷售資料等）表明公司銷售該商品的成本利潤率高于20%的，則應(yīng)按合理的方法計(jì)算的金額確認(rèn)為收入，如按商品賬面價值加上最近兩年歷史資料等確定的加權(quán)平均成本利潤率與賬面價值的乘積計(jì)算的金額確認(rèn)為收入；實(shí)際交易價格超過確為收入的部分，計(jì)入資本公積。

　　2.非正常商品銷售的處理。

　　非正常商品銷售是指除正常商品銷售以外的商品銷售，轉(zhuǎn)移應(yīng)收債權(quán)，出售固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等。這里的“除正常商品銷售以外的商品銷售”主要是指偶然的、非政黨性發(fā)生的，并且銷售收入占全部銷售收入比重較大的（例如，銷售收入占全部銷售收入達(dá)到或超過了重要性標(biāo)準(zhǔn)的），以及不屬于企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)范圍內(nèi)所實(shí)現(xiàn)的商品銷售收入等。

　　（1）非正常商品銷售的處理。

　　上市公司銷售商品給關(guān)聯(lián)方，如果沒有確鑿證據(jù)表明交易價格是公允的，應(yīng)按出售商品的賬面價值確認(rèn)為收入，實(shí)際交易價格超過出售商品賬面價值的部分，計(jì)入資本公積。

　?。?）轉(zhuǎn)移應(yīng)收債權(quán)的處理。

　　上市公司將其應(yīng)收債權(quán)轉(zhuǎn)移給其關(guān)聯(lián)方，應(yīng)按實(shí)際交易價格超過應(yīng)征債權(quán)賬面價值的差額，計(jì)入資本公積。

　?。?）出售固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期投資和其他資產(chǎn)、長期投資和其他資產(chǎn)，或者同時出售資產(chǎn)、負(fù)債（即凈資產(chǎn)）的處理。

　　上市公司將其持有的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期投資和其他資產(chǎn)、長期投資和其他資產(chǎn)出售給關(guān)聯(lián)方，或者將凈資產(chǎn)出售給關(guān)聯(lián)方，實(shí)際交易價格超過相關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債賬面價值的差額，計(jì)入資本公積。

　?。ǘ╆P(guān)聯(lián)方之間委托及受托經(jīng)營的會計(jì)處理

　　1.上市公司受委托為關(guān)聯(lián)方經(jīng)營資產(chǎn)或經(jīng)營企業(yè)。

　?。?）上市公司實(shí)質(zhì)上未提供經(jīng)營管理服務(wù)時的處理。

　　上市公司接受關(guān)聯(lián)方委托，受托經(jīng)營關(guān)聯(lián)方的資產(chǎn)或企業(yè)而實(shí)質(zhì)上并未對受托經(jīng)營資產(chǎn)或受托經(jīng)營企業(yè)提供經(jīng)營管理服務(wù)的，取得的受托經(jīng)營收益不能確認(rèn)為收入，而應(yīng)作為關(guān)聯(lián)方給予上市公司的捐贈。

　?。?）上市公司實(shí)質(zhì)上提供了經(jīng)營管理服務(wù)時的處理。

　　①受托經(jīng)營資產(chǎn)的處理。上市公司接受關(guān)聯(lián)方委托，經(jīng)營關(guān)聯(lián)方委托的資產(chǎn)，上市公司應(yīng)將取得的受托經(jīng)營收益確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收入，所發(fā)生的受托經(jīng)營費(fèi)用如由上市公司承擔(dān)的，則作為其他業(yè)務(wù)支出處理。如果所取得的受托經(jīng)營收益超過按受托資產(chǎn)賬面價值總額與1年期銀行存款利率110%計(jì)算的金額，則應(yīng)按受托資產(chǎn)賬面價值總額與1年期銀行存款利率110%的乘積計(jì)算的金額確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收入，超過部分計(jì)入資本公積。

　　②受托經(jīng)營企業(yè)的處理。上市公司接受關(guān)聯(lián)方委托，經(jīng)營關(guān)聯(lián)方委托的企業(yè)，上市公司應(yīng)按受托經(jīng)營協(xié)議確定的收益、受托經(jīng)營企業(yè)實(shí)現(xiàn)的凈利潤、受托經(jīng)營企業(yè)凈資產(chǎn)收益率超過10%的按凈資產(chǎn)的10%計(jì)算的金額三者孰低的金額，確認(rèn)為其他業(yè)務(wù)收入，取得的受托經(jīng)營收益超過確認(rèn)為收入的金額，計(jì)入資本公積。

　　按照托管協(xié)議規(guī)定，上市公司受托經(jīng)營企業(yè)發(fā)生凈虧損時仍能獲得受托經(jīng)營收益（即委托方仍支付托管經(jīng)營費(fèi)用），同時也不需要上市公司承擔(dān)受托經(jīng)營企業(yè)發(fā)生的虧損的，上市公司取得的受托經(jīng)營收益先沖減應(yīng)承擔(dān)的虧損額，取得的受托經(jīng)營收益超過應(yīng)承擔(dān)的虧損額的部分，計(jì)入資本公積。

　　2.上市公司委托關(guān)聯(lián)方經(jīng)營資產(chǎn)或經(jīng)營企業(yè)。

　　上市公司委托其關(guān)聯(lián)方，將部分資產(chǎn)交由關(guān)聯(lián)方經(jīng)營，或?qū)⑵鋼碛械淖庸净蚱渌髽I(yè)交由關(guān)聯(lián)方經(jīng)營，上市公司支付的委托經(jīng)營費(fèi)用，直接計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用（托管費(fèi)用）；按托管協(xié)議規(guī)定，上市公司委托其他單位經(jīng)營其部分資產(chǎn)或企業(yè)的，可獲得定額收益，或按實(shí)現(xiàn)利潤的一定比例等收取委托經(jīng)營收益的，則按上述上市公司接受其關(guān)聯(lián)方委托經(jīng)營資產(chǎn)或企業(yè)相同的原則進(jìn)行會計(jì)處理。